a

Facebook

Twitter

Copyright 2017 Ι. Σκουζός & Συνεργάτες.
All Rights Reserved.

Φορολογική μεταχείριση εισοδήματος από μίσθωση ακινήτου

Ιάσων Σκουζός & Συνεργάτες > Κλάδοι Δικαίου  > Φορολογικό Δίκαιο  > Φορολογική μεταχείριση εισοδήματος από μίσθωση ακινήτου

Φορολογική μεταχείριση εισοδήματος από μίσθωση ακινήτου

Σύμφωνα με το άρθρο 39 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Ν.4172/2013, εφεξής «Κ.Φ.Ε.»):
«1. Ο όρος «εισόδημα από ακίνητη περιουσία» σημαίνει το εισόδημα, σε χρήμα ή σε είδος, που προκύπτει από την εκμίσθωση ή την ιδιοχρησιμοποίηση ή τη δωρεάν παραχώρηση χρήσης γης και ακινήτων. Ειδικότερα το εισόδημα αυτό προκύπτει μεταξύ άλλων από:
α) Εκμίσθωση ή υπεκμίσθωση ή παραχώρηση χρήσης γης ή ακινήτων συμπεριλαμβανομένων των κτιρίων, κατασκευών και κάθε είδους εγκαταστάσεων και εξοπλισμού τους.

Περαιτέρω, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1069/2015, ισχύουν τα κάτωθι:
– Το εισόδημα αυτό αποκτάται από κάθε πρόσωπο στο οποίο έχει νόμιμα μεταβιβασθεί με οριστικό συμβόλαιο ή έχει αποκτηθεί με δικαστική απόφαση ή λόγω χρησικτησίας, το δικαίωμα πλήρους κυριότητας ή νομής ή επικαρπίας ή οίκησης, κατά περίπτωση, καθώς και από τον υπεκμισθωτή σε περίπτωση υπεκμίσθωσης.
– Tο εισόδημα αυτό αποκτάται από φυσικά πρόσωπα ή ατομικές επιχειρήσεις ανεξάρτητα από την είσπραξή του ή μη, εφόσον έχει αποκτηθεί το δικαίωμα είσπραξής του και με την προϋπόθεση ότι ο εκμισθωτής αποξενώνεται από τη χρήση του ακινήτου, χωρίς ταυτόχρονα να παρέχει άλλου είδους υπηρεσίες στο μισθωτή (π.χ. καθαριότητα, ασφάλεια, κλπ.), διότι στην τελευταία αυτή περίπτωση, το εισόδημά του, θα χαρακτηριζόταν, στο σύνολό του, ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα.

Το εισόδημα της ακίνητης περιουσίας εντάσσεται στην ευρύτερη έννοια του εισοδήματος από κεφάλαιο και σύμφωνα με το άρθρο 40 παρ.4. του Κ.Φ.Ε., φορολογείται αυτοτελώς, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα:

Εισόδημα από ακίνητη περιουσία (€) Συντελεστής (%)
0 – 12.00015%
12.001 – 35.00035%
35.001 – ……45%

Συνοπτικά, οι υποχρεώσεις του φορολογούμενου (φυσικού ή νομικού προσώπου) έναντι των Φορολογικών Αρχών ως προς την ακίνητη περιουσία του, έχουν ως ακολούθως:

-Σύνταξη ιδιωτικού συμφωνητικού μίσθωσης και ηλεκτρονική υποβολή Δήλωσης Πληροφοριακών Στοιχείων Μίσθωσης Ακίνητης Περιουσίας στο Taxisnet ή στην ηλεκτρονική πλατφόρμα στο διαδικτυακό τόπο της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.) κατά περίπτωση

-Ηλεκτρονική υποβολή της αναλυτικής κατάστασης για τα μισθώματα ακίνητης περιουσίας (έντυπο Ε2) από τον φορολογούμενο, μέσω του προσωπικού λογαριασμού που διαθέτει στο TAXISnet, πριν την υποβολή της ετήσιας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος (έντυπο Ε1) και μέχρι και την 30η Ιουνίου του οικείου έτους [άρθρο 67 Κ.Φ.Ε.], εκτός εάν χορηγηθεί παράταση με ειδική απόφαση του Υπουργείου Οικονομικών.

Η μίσθωση ακίνητης περιουσίας δύναται να είναι μακροχρόνια ή βραχυχρόνια . Σχετικά με τη φορολογική μεταχείριση της μακροχρόνιας μίσθωσης, ισχύουν ως άνω τα προβλεπόμενα στο άρθρο 39 του Κ.Φ.Ε.

Αναφορικά με τη βραχυχρόνια μίσθωση, διακρίνουμε τις ακόλουθες κατηγορίες:

1. Βραχυχρόνια τουριστική μίσθωση ακινήτου:
Όταν ένα τουριστικό κατάλυμα (όπως ξενοδοχεία, οργανωμένα camping, αυτοεξυπηρετούμενα καταλύματα – τουριστικές επιπλωμένες κατοικίες, ενοικιαζόμενα επιπλωμένα δωμάτια – διαμερίσματα κ.ο.κ.), το οποίο έχει λάβει υποχρεωτικά για τη λειτουργία του Ειδικό Σήμα Λειτουργίας (Ε.Σ.Λ.) από την αρμόδια υπηρεσία του Υπουργείου Τουρισμού, κατά τη διαδικασία που προβλέπεται στις διατάξεις του Ν.4276/2014, παρέχει ακίνητο σε μισθωτή για την προσωρινή διαμονή του, ήτοι για χρονικό διάστημα μικρότερο των τριάντα (30) ημερών. Δεδομένου, όμως, του ότι με την εκμίσθωση αυτή παρέχονται στο μισθωτή ξενοδοχειακές υπηρεσίες, όπως υπηρεσίες καθαριότητας, περισυλλογής απορριμμάτων, αντικατάστασης κλινοσκεπασμάτων και λοιπών οικιακών ειδών, βοηθητικού προσωπικού και λοιπές υπηρεσίες περιποίησης, η βραχυχρόνια μίσθωση που παρέχεται από αυτά τα τουριστικά καταλύματα, δεν απαλλάσσεται από τον Φ.Π.Α., αλλά μεν υπάγεται στον μειωμένο συντελεστή ΦΠΑ (13%), όπως και κάθε άλλη παροχή προσωρινού καταλύματος που είναι ανάλογη και ανταγωνιστική με τις παρεχόμενες υπηρεσίες διαμονής στον ξενοδοχειακό τομέα, το εισόδημα δε που προκύπτει φορολογείται ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα του άρθρου 47 Κ.Φ.Ε.

2. Βραχυχρόνια μίσθωση στο πλαίσιο της οικονομίας του διαμοιρασμού:
Συνιστά μια νέα μορφή βραχυχρόνιας μίσθωσης που προβλέπεται στο πλαίσιο της οικονομίας του διαμοιρασμού, δηλαδή ενός «μοντέλου όπου οι ψηφιακές πλατφόρμες δημιουργούν μια ανοικτή αγορά για την προσωρινή χρήση αγαθών ή υπηρεσιών που συχνά παρέχουν ιδιώτες» [άρθρο 111 του Ν.4446/2016] και ορίζεται ως η μίσθωση ακινήτου που συνάπτεται μέσω ψηφιακής πλατφόρμας [ = ηλεκτρονικής, διμερούς ή πολυμερούς αγοράς, όπου δύο ή περισσότερες ομάδες χρηστών επικοινωνούν μέσω διαδικτύου με τη μεσολάβηση του διαχειριστή της πλατφόρμας προκειμένου να διευκολυνθεί μία συναλλαγή μεταξύ τους], για συγκεκριμένη χρονική διάρκεια, σε κάθε περίπτωση μικρότερη του έτους.

Σημειώνεται ότι πριν τη θέση σε ισχύ του ως άνω νόμου περί της οικονομίας του διαμοιρασμού, υπήρχε ήδη η δυνατότητα της υποβολής εκ μέρους φυσικών προσώπων στο taxisnet μισθωτηρίου βραχυχρόνιας μίσθωσης (χωρίς τη χρήση ψηφιακής πλατφόρμας) με διάρκεια έως τριών (3) μηνών. Το εισόδημα από την τρίμηνη αυτή μίσθωση φορολογούνταν ως εισόδημα από ακίνητη περιουσία κατά το ως άνω περιγραφόμενο άρθρο 39 του Κ.Φ.Ε. Ωστόσο, δεν έχει ακόμα αποσαφηνιστεί από τη Διοίκηση αν η βραχυχρόνια μίσθωση της οικονομίας του διαμοιρασμού θα αντικαταστήσει την ως αν τρίμηνη βραχυχρόνια μίσθωση ή απλώς θα προστεθεί ως μια νέα διαδικασία και κατηγορία βραχυχρόνιας μίσθωσης.

Περαιτέρω, σύμφωνα με το άρθρο 39Α, το οποίο προστέθηκε πρόσφατα στον Κ.Φ.Ε., το εισόδημα που αποκτάται, από την 1η Ιανουαρίου 2017 και εφεξής, από φυσικά ή νομικά πρόσωπα από την ως άνω περιγραφόμενη [υπό στοιχείο 2] βραχυχρόνια μίσθωση ακινήτου, θεωρείται εισόδημα από ακίνητη περιουσία του άρθρου 39 του Κ.Φ.Ε., εφόσον τα ακίνητα εκμισθώνονται επιπλωμένα, χωρίς όμως την παροχή οποιασδήποτε υπηρεσίας πλην της παροχής κλινοσκεπασμάτων.

Σε περίπτωση, όμως, που παρέχονται οποιεσδήποτε άλλες υπηρεσίες, όπως καθαριότητα, υπηρεσίες κουζίνας, σέρβις κλπ., το εισόδημα αυτό αποτελεί εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα του άρθρου 21 του Κ.Φ.Ε.

Συνοπτικά, σύμφωνα με το άρθρο 111 του Ν.4446/2016 και την ΠΟΛ.1187/2018, για τις βραχυχρόνιες μισθώσεις που συνάπτονται από την 1η Ιανουαρίου 2018 και στο εξής, μέσω ψηφιακής πλατφόρμας, προβλέπονται τα ακόλουθα:

– Η σύμβαση βραχυχρόνιας μισθώσεως θα πρέπει να έχει συγκεκριμένη χρονική διάρκεια, η οποία να μην ξεπερνάει το ένα έτος, δηλαδή η μίσθωση κάθε ακινήτου δεν μπορεί να υπερβαίνει τις ενενήντα (90) ημέρες ανά ημερολογιακό έτος και τις εξήντα (60) ημέρες για ακίνητα που εκμισθώνονται σε νησιά με λιγότερους από 10.000 κατοίκους. Υπέρβαση είναι νοητή στην περίπτωση που ο εκμισθωτής δεν λαμβάνει από το σύνολο των ακινήτων που διαθέτει προς μίσθωση, ποσό που δεν ξεπερνά τις δώδεκα χιλιάδες ευρώ (€12.000) ευρώ ανά φορολογικό έτος.
– Για να προβεί ένα πρόσωπο σε εκμίσθωση ακινήτου, δεν απαιτείται επάγγελμα ειδικού τύπου, δεδομένου ότι η πλατφόρμα είναι διαθέσιμη για κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα
«Διαχειριστής» του ακινήτου είναι το φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή κάθε είδους νομική οντότητα, που αναλαμβάνει την διαδικασία ανάρτησης ακινήτου στις ψηφιακές πλατφόρμες με σκοπό τη βραχυχρόνια μίσθωση και γενικά μεριμνά για τη βραχυχρόνια μίσθωση του ακινήτου.
– Διαχειριστής του ακινήτου μπορεί να είναι ο κύριος του ακινήτου, ο νομέας, ο επικαρπωτής, ο υπεκμισθωτής ή τρίτος. «Τρίτος» διαχειριστής μπορεί να είναι αποκλειστικά:

α) ο κηδεμόνας σχολάζουσας κληρονομιάς,
β) ο εκκαθαριστής κληρονομιάς,
γ) ο εκτελεστής διαθήκης,
δ) ο σύνδικος πτώχευσης,
ε) ο προσωρινός διαχειριστής,
στ) ο μεσεγγυούχος,
ζ) ο επίτροπος ή κηδεμόνας ή δικαστικός συμπαραστάτης ή γονέας που ασκεί τη γονική μέριμνα κατά περίπτωση.

– Το Ακίνητο μπορεί να είναι διαμέρισμα, μονοκατοικία (εξαιρουμένων των μονοκατοικιών, οι οποίες έχουν χαρακτηριστεί ως τέτοιες λόγω της κατάργησης της σύστασης οριζόντιας ιδιοκτησίας), οποιαδήποτε άλλη μορφή οικήματος με δομική και λειτουργική αυτοτέλεια, δωμάτια διαμερισμάτων και μονοκατοικιών. Επίσης, το ακίνητο δύναται να είναι ενιαίος χώρος, ή να μισθώνεται τμηματικά.
– Σχετικά με την δυνατότητα περιορισμού του αριθμού ακινήτου ανά Α.Φ.Μ., σε ορισμένες γεωγραφικές περιοχές, προς το παρόν, δεν υφίσταται τέτοια πρόβλεψη δια θέσπισης σχετικής Κοινής Υπουργικής Απόφασης (Κ.Υ.Α.) και ως εκ τούτου ο κάθε φορολογούμενος μπορεί να έχει όσα ακίνητα επιθυμεί στο προσωπικό του Α.Φ.Μ. Το καθεστώς αυτό δύναται να μεταβληθεί μετά από την έκδοση Κ.Υ.Α., η οποία τυχόν θα ορίζει ότι απαγορεύεται η ύπαρξη περισσότερων από δύο (2) ακινήτων ανά Α.Φ.Μ.

– Ο Διαχειριστής οφείλει συνοπτικά να προβεί στις ακόλουθες ενέργειες έναντι της φορολογικής διοίκησης:
α) την εγγραφή στο «Μητρώο Ακινήτων Βραχυχρόνιας Διαμονής».
Σημειώνεται ότι το εν λόγω Μητρώο δεν έχει τεθεί ακόμα σε εφαρμογή, αλλά αναμένεται να ενεργοποιηθεί άμεσα εντός του μηνός Αυγούστου.
β) την ανάρτηση του «Ακινήτου» βραχυχρόνιας μίσθωσης στις ψηφιακές πλατφόρμες της οικονομίας του διαμοιρασμού καθώς και σε κάθε μέσο προβολής με υποχρεωτική αναγραφή του αριθμού εγγραφής του στο ως άνω «Μητρώο Ακινήτων Βραχυχρόνιας Διαμονής»,
γ) την υποβολή της «Δήλωσης Βραχυχρόνιας Διαμονής» ανά μισθωτή,
δ) την καταχώρηση στο «Μητρώο Ακινήτων Βραχυχρόνιας Διαμονής» στοιχείων (συνδικαιούχοι εισοδήματος, ποσοστά κ.α.) απαραίτητων για τον προσδιορισμό του ετήσιου εισοδήματος.

– Για την εγγραφή του στο «Μητρώο Ακινήτων Βραχυχρόνιας Διαμονής», ο διαχειριστής πρέπει να εισέλθει στο διαδικτυακό τόπο της ΑΑΔΕ (www.aade.gr) με τους προσωπικούς κωδικούς πρόσβασης που διαθέτει στο TAXISnet και να εγγραφεί στο «Μητρώο Ακινήτων Βραχυχρόνιας Διαμονής», που τηρείται στην Ανεξάρτητη Αρχή Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), ώστε να μπορεί να λαμβάνει αριθμό εγγραφής ανά εκμισθωμένο «Ακίνητο». Ο αριθμός αυτός αποκτάται μηχανογραφικά μετά την καταχώρηση του Α.Τ.ΑΚ του ακινήτου, ήτοι ενός ειδικού αριθμού που αποκτάται μόνο μετά τη δήλωση του ακινήτου στο έντυπο Ε9 (ίδετε απάντηση σε 1ο ερώτημα)

– Τα στοιχεία που ο Διαχειριστής εγγράφει σε αυτό (π.χ. συνδικαιούχοι εισοδήματος, ποσοστά κ.α.) λαμβάνονται υπόψη για τον προσδιορισμό του ετήσιου εισοδήματος που αποκτάται από τη βραχυχρόνια μίσθωση. Σε περίπτωση που κατά την ημερομηνία οριστικοποίησης του «Μητρώου Ακινήτων Βραχυχρόνιας Διαμονής», δεν έχουν καταχωρηθεί από τον «Διαχειριστή» ποσοστά δικαιούχων εισοδήματος ή και ποσοστά αγνώστων ιδιοκτητών, ώστε να συμπληρώνεται το 100% του εισοδήματος του Διαχειριστή, το ποσό που αντιστοιχεί στο υπολειπόμενο ποσοστό, φορολογείται στον ίδιο.

– Στις περιπτώσεις που δικαιούχοι εισοδήματος από βραχυχρόνια μίσθωση «Ακινήτων» είναι αλλοδαπά φυσικά ή νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες που δε διαθέτουν ταχυδρομική διεύθυνση στην Ελλάδα, για την εγγραφή τους στο Φορολογικό Μητρώο (απόδοση Α.Φ.Μ.) υποχρεούνται να ορίσουν φορολογικό εκπρόσωπο με φορολογική κατοικία στην Ελλάδα.

– Στην περίπτωση που ο κύριος του ακινήτου αναθέτει σε κάποιον τρίτον τη διαχείριση του ακινήτου με σκοπό τη βραχυχρόνια μίσθωση, ο τελευταίος έχει υποχρέωση να καταχωρήσει τα στοιχεία του διαχειριστή, μέσω της «Δήλωσης Πληροφοριακών Στοιχείων Μίσθωσης Ακίνητης Περιουσίας», διαφορετικά θεωρείται ο ίδιος διαχειριστής του ακινήτου.

– Για κάθε ένα ακίνητο ορίζεται ένας μόνο «Διαχειριστής». Σε περίπτωση συνιδιοκτησίας ακινήτου, όταν διαχειριστής του ακινήτου είναι ένας εκ των συνιδιοκτητών, οι υπόλοιποι συνιδιοκτήτες δεν υποχρεούνται στην ως άνω περιγραφόμενη υποβολή Δήλωσης Πληροφοριακών Στοιχείων Μίσθωσης Ακίνητης Περιουσίας.

– Στις περιπτώσεις που ο διαχειριστής διαθέτει Ειδικό Σήμα Λειτουργίας (Ε.Σ.Λ.) από τον Ε.Ο.Τ., σύμφωνα με τις ως άνω διατάξεις των άρθρων 1 έως 4 του ν. 4276/2014 και της παρ. 5 του άρθρου 46 του ν. 4179/2013, δεν υποχρεούται να εγγραφεί στο Μητρώο Ακινήτων Βραχυχρόνιας Διαμονής, έχει, όμως, την υποχρέωση να αναγράφει, σε εμφανές σημείο, τον αριθμό του Ειδικού Σήματος Λειτουργίας (Ε.Σ.Λ.) κατά την ανάρτηση του ακινήτου στις ψηφιακές πλατφόρμες, καθώς και σε κάθε μέσο προβολής.

– Οι «Δηλώσεις Βραχυχρόνιας Διαμονής» (αρχικές, τροποποιητικές) υποβάλλονται μέχρι την 12η ώρα βραδινή της επομένης εργάσιμης ημέρας από την ημέρα αναχώρησης του μισθωτή από το «Ακίνητο». Σε περίπτωση τροποποίησης της διάρκειας διαμονής ή της συμφωνηθείσας αξίας συνολικού συμφωνηθέντος μισθώματος ή ακύρωσης της διαμονής ή καταχώρησης λανθασμένων στοιχείων ή άλλης αιτίας, υποβάλλεται τροποποιητική «Δήλωση Βραχυχρόνιας Διαμονής». Σε περίπτωση ακύρωσης της βραχυχρόνιας μίσθωσης και όταν βάσει πολιτικής ακύρωσης προβλέπεται καταβολή ποσού μισθώματος από το μισθωτή, υποβάλλεται αρχική «Δήλωση Βραχυχρόνιας Διαμονής» μέχρι την 12η ώρα βραδινή της επομένης εργάσιμης ημέρας από την ακύρωση.

– H διαδικασία ελέγχεται από ειδικά αρμόδια όργανα του Υπουργείου Οικονομικών, της Α.Α.Δ.Ε ή/και του Υπουργείου Τουρισμού και επιβάλλονται οι ακόλουθες κυρώσεις:
– Σε περίπτωση εκπρόθεσμης Δήλωσης Βραχυχρόνιας Διαμονής επιβάλλεται αυτοτελές διοικητικό πρόστιμο ύψους εκατό ευρώ (€100).
– Σε περίπτωση μη τήρησης των προβλεπόμενων προϋποθέσεων, επιβάλλεται αυτοτελές διοικητικό πρόστιμο ύψους πέντε χιλιάδων ευρώ (€5.000) στους διαχειριστές ακινήτων.
– Σε περίπτωση μη υποβολής ή υποβολής ανακριβούς «Δήλωσης Βραχυχρόνιας Διαμονής» επιβάλλεται στον «Διαχειριστή» πρόστιμο ίσο με το διπλάσιο του μισθώματος όπως αυτό εμφανίζεται στην ψηφιακή πλατφόρμα κατά την ημέρα που πραγματοποιείται ο έλεγχος.

– Το εισόδημα που αποκτάται από την εκμίσθωση τέτοιας μορφής απαλλάσσεται από τον Φ.Π.Α. Η εν λόγω απαλλαγή από τον Φ.Π.Α. ανάγεται στις διατάξεις της άρθρου 22 παρ. 1 περίπτ. κστ’ του Κώδικα Φ.Π.Α. (Ν.2859/2000), όπως ισχύει, σύμφωνα με τις οποίες απαλλάσσονται από τον Φ.Π.Α. οι μισθώσεις ακινήτων. Πρόκειται για δραστηριότητα σχετικά παθητική, κατά την οποία ο εκμισθωτής παραχωρεί στον μισθωτή, για ορισμένη διάρκεια και έναντι αντιπαροχής, το δικαίωμα να κατέχει το ακίνητο ως εάν ήταν κύριος αυτού και να αποκλείει κάθε άλλο πρόσωπο από την άσκηση του δικαιώματος αυτού.

Ειδικά για το έτος 2017, το οποίο συνιστά και ένα μεταβατικό στάδιο για τις βραχυχρόνιες μισθώσεις μέσω ψηφιακών πλατφορμών, δεν προβλέπεται υποχρέωση ηλεκτρονικής υποβολής Δήλωσης Πληροφοριακών Στοιχείων Μίσθωσης Ακίνητης Περιουσίας στο Taxisnet, όμως, το συνολικό εισόδημα από τις βραχυχρόνιες αυτές μισθώσεις, θα δηλώνεται διακριτά και συγκεντρωτικά στην αναλυτική κατάσταση για τα μισθώματα ακίνητης περιουσίας (έντυπο Ε2) του οικείου έτους. Συγκεκριμένα, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1068/2018, επιλέγοντας τον κωδικό 60 της στήλης 17 (όπου συμπληρώνεται το είδος μίσθωσης και η χρήση του ακινήτου) θα δηλώνονται συγκεντρωτικά ανά ακίνητο όλα τα εισοδήματα που αποκτήθηκαν από τη βραχυχρόνια εκμίσθωση ακινήτων μέσω ψηφιακών πλατφόρμων (Airbnb, Βooking κλπ.), ενώ επιλέγοντας τον κωδικό 61 της στήλης 17 θα δηλώνονται συγκεντρωτικά ανά ακίνητο όλα τα εισοδήματα που αποκτήθηκαν από τη βραχυχρόνια υπεκμίσθωση ακινήτων μέσω ψηφιακών πλατφόρμων (Airbnb, Βooking κλπ.) κατά το φορολογικό έτος 2017 και σύμφωνα με το άρθρο 39Α του Κ.Φ.Ε., όπως ισχύει.