Αλλοδαπή εταιρεία ιδιοκτησίας ακινήτου στην Ελλάδα – Φορολογικές υποχρεώσεις – Ίδρυση υποκαταστήματος
Νομοθετικό πλαίσιο
Από την κείμενη νομοθεσία, προκύπτει καταρχήν ότι, από 1/1/2015, οι αλλοδαπές εταιρείες ιδιοκτησίας ακινήτων στην Ελλάδα που δεν αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα στην Ελλάδα και οι οποίες ανεγείρουν ακίνητο κυριότητάς τους στην Ελλάδα ή πραγματοποιούν σε τέτοιο ακίνητο προσθήκες ή επεκτάσεις δεν έχουν υποχρέωση τήρησης λογιστικών βιβλίων και στοιχείων.
Ωστόσο, σε περίπτωση που τα αλλοδαπά νομικά πρόσωπα αποκτούν εισόδημα από ακίνητο στην Ελλάδα, και δεδομένου ότι από 1/1/2014 το εν λόγω εισόδημα αποτελεί πλέον για την φορολογία εισοδήματος εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, τότε, ανεξάρτητα από το εάν τα αλλοδαπά πρόσωπα αποκτούν ή όχι μόνιμη εγκατάσταση στη χώρα μας, τα πρόσωπα αυτά, εφόσον αποκτούν εισόδημα από το ακίνητο αυτό, από την ημερομηνία αυτή και μετά είναι υπόχρεα σε τήρηση βιβλίων και έκδοση στοιχείων.
Σημειώνεται ότι εάν το αλλοδαπό πρόσωπο είναι φορολογικός κάτοικος χώρας με την οποία η Ελλάδα έχει συνάψει Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας (ΣΑΔΦ), τότε το εισόδημα που αποκτάται από το ακίνητο φορολογείται στην Ελλάδα, ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, χωρίς να εξετάζεται εάν το εν λόγω αλλοδαπό νομικό πρόσωπο αποκτά ή όχι στην Ελλάδα μόνιμη εγκατάσταση.
Η εν λόγω φορολόγηση γίνεται σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 47 και 58 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος και ανάλογα με τη νομική της μορφή και την κατηγορία των βιβλίων που τηρεί. Αυτό συνεπάγεται ότι για τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα καταρχήν εκπίπτουν οι σχετικές δαπάνες και διενεργούνται φορολογικές αποσβέσεις, σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις.
Σημειώνουμε πως σε κάθε περίπτωση υπάρχει υποχρέωση υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, ανεξάρτητα από την απόκτηση ή μη εισοδήματος από τα ακίνητα στην Ελλάδα.
Σε περίπτωση που η αλλοδαπή εταιρεία απλώς διαθέτει ακίνητα στην Ελλάδα ή οικόπεδα στην Ελλάδα (τα οποία έχει αγοράσει μέσω Ελληνικού ΑΦΜ το οποίο απέκτησε προς το σκοπό αυτό, όπως όφειλε) και ανεγείρει/έχει ξεκινήσει τις διαδικασίες ανέγερσης σε αυτά ακίνητα κυριότητάς της, δεν έχει τη δεδομένη χρονική στιγμή την υποχρέωση τήρησης λογιστικών βιβλίων και στοιχείων.
Περαιτέρω, σε περίπτωση που η αλλοδαπή εταιρεία δεν σκοπεύει να χρησιμοποιήσει τα εν λόγω ακίνητα για εμπορική εκμετάλλευση (αλλά για ιδιωτική χρήση , η οποία πάντως έχει την ιδιαιτερότητα ότι αντιμετωπίζεται ως μίσθωση), δεν φαίνεται να πληρούνται, τη στιγμή της κατοχής/ανέγερσης του ακινήτου, οι προϋποθέσεις απόκτησης μόνιμης εγκατάστασης για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος, καθώς η δημιουργία μόνιμης εγκατάστασης προϋποθέτει την ύπαρξη ενός σταθερού τόπου επιχειρηματικών δραστηριοτήτων μέσω του οποίου διεξάγονται εν όλω ή εν μέρει οι δραστηριότητες της επιχείρησης.
Ωστόσο, σε περίπτωση που η αλλοδαπή εταιρεία αρχίσει κάποια στιγμή να αποκτά εισόδημα από τα ακίνητα στην Ελλάδα, τότε, από τη στιγμή εκείνη και μετά αφενός θα είναι υπόχρεη τήρησης λογιστικών βιβλίων και αφετέρου θα φορολογείται στην Ελλάδα για το εν λόγω εισόδημα, το οποίο θα θεωρείται εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, ανεξάρτητα από το εάν έχει αποκτήσει ή όχι στην Ελλάδα μόνιμη εγκατάσταση για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος.
Θα θέλαμε στο σημείο αυτό να σημειώσουμε ότι εισόδημα από ακίνητα προκύπτει όχι μόνο π.χ. σε περίπτωση μίσθωσης του ακινήτου αλλά και σε περίπτωση δωρεάν παραχώρησης της χρήσης του ακινήτου (π.χ. από την εταιρεία σε μέτοχό της για ιδιωτικούς σκοπούς) ή σε περίπτωση ιδιοχρησιμοποίησης του ακινήτου. Στις περιπτώσεις αυτές προκύπτει για την εταιρεία τεκμαρτό εισόδημα από ακίνητο (το οποίο υπολογίζεται ως 3% επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου) και το οποίο φορολογείται κανονικά στο πρόσωπο της εταιρείας ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα. Στην περίπτωση της ιδιοχρησιμοποίησης, το τεκμαρτό μίσθωμα εκπίπτει, κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα του νομικού προσώπου, κατά το μέτρο που δεν υπερβαίνει το 3% επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου. Κατά συνέπεια, το αποτέλεσμα του ανωτέρω χειρισμού στην περίπτωση της ιδιοχρησιμοποίησης του ακινήτου είναι φορολογικά αδιάφορο για το νομικό πρόσωπο.
Κατά συνέπεια, όταν η εταιρεία προχωρήσει είτε σε μίσθωση είτε σε δωρεάν παραχώρηση της χρήσης του θα είναι πλέον υπόχρεη σε τήρηση λογιστικών βιβλίων και θα φορολογείται για το εισόδημα αυτό ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, ανεξάρτητα από το εάν έχει ή όχι στην Ελλάδα μόνιμη εγκατάσταση.
Παρόλο που βάσει της σχετικής νομοθεσίας δίνεται καταρχήν η δυνατότητα έκπτωσης δαπανών και φορολογικών αποσβέσεων, ωστόσο, στην πράξη τίθεται θέμα ως προς τον τρόπο και την εξασφάλιση της διενέργειας των εν λόγω εκπτώσεων/αποσβέσεων, στο βαθμό που δεν τηρούνταν λογιστικά βιβλία από τα οποία να προκύπτουν και να αποδεικνύονται επαρκώς οι εν λόγω δαπάνες ή το κόστος κατασκευής, καθώς δεν υπήρχε υποχρέωση τήρησης βιβλίων για όσο χρονικό διάστημα το αλλοδαπό νομικό πρόσωπο δεν αποκτούσε εισόδημα από το ακίνητο στην Ελλάδα.
Το κατά πόσο είναι εφικτό π.χ. να δεχτεί η Ελληνική φορολογική αρχή τις εν λόγω φορολογικές αποσβέσεις του κόστους κατασκευής του ακινήτου από φορολογικά παραστατικά τα οποία έχουν εκδοθεί προς π.χ. ένα αλλοδαπό ΑΦΜ (της έδρας του νομικού προσώπου) ή προς ένα Ελληνικό ΑΦΜ που έχει εκδοθεί μόνο προς το σκοπό απόκτησης ακινήτου (και όχι π.χ. ΑΦΜ/ΦΠΑ έναρξης κάποιας δραστηριότητας) και τα οποία δεν έχουν καταχωρηθεί σε λογιστικά βιβλία στην Ελλάδα, δεν προκύπτει με σαφήνεια από τις νομοθετικές διατάξεις και μπορεί να δημιουργήσει προβλήματα στην πράξη.
Από πλευράς ΦΠΑ, οι δαπάνες που προκύπτουν από τις παρεχόμενες υπηρεσίες προς την αλλοδαπή εταιρεία αναφορικά με τις προπαρασκευαστικές εργασίες (αρχιτεκτονικά, δικηγορικά, μελέτες κλπ.) και τις εργασίες ανέγερσης του ακινήτου, επιβαρύνονται με Ελληνικό ΦΠΑ (24%), καθώς συνιστούν υπηρεσίες σχετικές με ακίνητο που βρίσκεται στην Ελλάδα. Η δυνατότητα έκπτωσης του εν λόγω ΦΠΑ δαπανών για την αλλοδαπή εταιρεία κρίνεται από τα πραγματικά περιστατικά και συγκεκριμένα (κατά κύριο λόγο) από το εάν οι δαπάνες αυτές έχουν χρησιμοποιηθεί για τη διενέργεια πράξεων που υπάγονται στο ΦΠΑ και στο βαθμό που προκύπτουν και αποδεικνύονται από παραστατικά που έχουν νομίμως εκδοθεί και καταχωρηθεί.
Σε περίπτωση λοιπόν που η αλλοδαπή εταιρεία δεν σκοπεύει να χρησιμοποιήσει το ακίνητο για δραστηριότητα που υπάγεται σε ΦΠΑ (π.χ. για επαγγελματική μίσθωση υπαγόμενη σε ΦΠΑ ή για παροχή ξενοδοχειακών υπηρεσιών που υπάγονται σε ΦΠΑ), τότε σε κάθε περίπτωση δεν θα έχει το δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ των εν λόγω δαπανών, ανεξάρτητα από το εάν τα σχετικά παραστατικά εκδοθούν προς το αλλοδαπό της ΑΦΜ/ΦΠΑ ή προς κάποιο Ελληνικό ΑΦΜ/ΦΠΑ έναρξης δραστηριότητας στην Ελλάδα και ανεξάρτητα από το εάν έχουν καταχωρηθεί σε λογιστικά βιβλία.
Ωστόσο, εάν η εταιρεία σκοπεύει να εκμεταλλευτεί επαγγελματικά το ακίνητο και μάλιστα σε δραστηριότητα υπαγόμενη στο ΦΠΑ, εάν δεν έχει προχωρήσει στις σωστές κινήσεις (κατάλληλης έναρξης στη ΔΟΥ, τήρησης βιβλίων κλπ.) θα έχει χάσει πλέον τη δυνατότητα έκπτωσης του εν λόγω ΦΠΑ και δε θα μπορεί να κάνει, αναδρομικά, διορθωτικές κινήσεις.
Ενόψει των ανωτέρω, σε ορισμένες περιπτώσεις, και σε εξάρτηση πάντα με τη σκοπούμενη μελλοντική χρήση του ακινήτου, ενδέχεται να είναι προτιμότερη η ίδρυση υποκαταστήματος της αλλοδαπής εταιρείας στην Ελλάδα, παρά το γεγονός ότι μπορεί να μην προκύπτει από τις κείμενες διατάξεις η εν λόγω υποχρέωση.
Σε περίπτωση ίδρυσης υποκαταστήματος της αλλοδαπής εταιρεία, η οποία και αποκτά μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα, θα πρέπει:
- Να γίνει έναρξη στη ΔΟΥ – εγγραφή για φορολογικούς σκοπούς του υποκαταστήματος
- Τα σχετικά παραστατικά δαπανών να εκδίδονται στο Ελληνικό ΑΦΜ του υποκαταστήματος
- Να τηρεί λογιστικά βιβλία στα οποία να καταχωρούνται οι σχετικές δαπάνες / κόστος κατασκευής, ώστε να είναι σε θέση να διενεργήσει τις σχετικές φορολογικές αποσβέσεις και να εκπέσει τις σχετικές δαπάνες χωρίς πρόβλημα
- Ειδικά ως προς το ΦΠΑ, και ανάλογα με τη σκοπούμενη μελλοντική χρήση του ακινήτου, μπορεί να επιλέξει:
α) είτε τη δήλωση έναρξης μίας δραστηριότητας μη υπαγόμενης/απαλλασσόμενης από το ΦΠΑ (π.χ. μισθώσεις με χαρτόσημο, οι οποίες είναι απαλλασσόμενες από ΦΠΑ), στην οποία περίπτωση δεν θα έχει δικαίωμα έκπτωσης/επιστροφής του ΦΠΑ δαπανών της και θα το επιβαρυνθεί ως κόστος σαν τελικός καταναλωτής,
β) είτε τη δήλωση έναρξης μίας δραστηριότητας υπαγόμενης στο ΦΠΑ (εφόσον βέβαια σκοπεύει πράγματι να χρησιμοποιήσει το ακίνητο σε τέτοια δραστηριότητα π.χ. παροχή ξενοδοχειακών και παρόμοιων υπηρεσιών), το οποίο θα της δώσει καταρχήν το δικαίωμα έκπτωσης/επιστροφής του ΦΠΑ των δαπανών της, με την προϋπόθεση βέβαια ότι θα προχωρήσει πράγματι στο μέλλον σε τέτοια εκμετάλλευση του ακινήτου. Σε αντίθετη περίπτωση (αν δηλαδή τελικά δεν προχωρήσει σε τέτοια εκμετάλλευση του ακινήτου υπαγόμενη στο ΦΠΑ) θα είναι υπόχρεη να επιστρέψει στο Κράτος το ΦΠΑ των δαπανών που έχει εκπέσει ή της έχει επιστραφεί.
Επισημαίνεται ότι η δραστηριότητα κατασκευής νεόδμητων ακινήτων με σκοπό την πώλησή τους, υπάγεται μεν σε ΦΠΑ αλλά δημιουργεί επιπλέον υποχρεώσεις, καθώς καθιστά την εταιρεία κατασκευαστική και επιφέρει όλες τις υποχρεώσεις των κατασκευαστικών εταιρειών αναφορικά με το ΦΠΑ (ειδικές διατάξεις, έναρξη, τήρηση βιβλίων κοστολογίου, δηλώσεις προϋπολογιστικού και απολογιστικού κόστους, ειδική δήλωση ΦΠΑ, κλπ.). Επομένως, σε μία τέτοια περίπτωση, θα πρέπει να ληφθούν υπόψη και άλλα θέματα.
Τέλος, τονίζεται ότι τα ανωτέρω συνιστούν σχόλια γενικής φύσης επί των κείμενων νομοθετικών διατάξεων και σε καμία περίπτωση δεν συνιστούν συμβουλές φορολογικής φύσεως, καθώς κάθε περίπτωση παρουσιάζει τις ιδιαιτερότητές της και θα πρέπει να εξετάζεται εξατομικευμένα προκειμένου να διαπιστώνεται ο ορθός φορολογικός χειρισμός και να βεβαιώνεται η συμμόρφωση με την κείμενη φορολογική νομοθεσία.
* Οι πληροφορίες είναι ακριβείς με βάση τα δεδομένα που είναι γνωστά στον συγγραφεά κατά τον χρόνο σύνταξης του άρθρου. Δεν έχουμε υποχρέωση να επικαιροποιούμε τα αναρτημένα άρθρα. Η δικηγορική μας εταρεία δεν αναλαμβάνει ευθύνη έναντι οποιουδήποτε τρίτου που δεν είναι πελάτης και δεν έχει υπογράψει τους όρους συνεργασίας μας.