Offshore εταιρίες
Έννοια
Ο όρος «offshore εταιρία» (εξωχώρια/υπεράκτια εταιρία) δεν είναι νομικός, αλλά χρησιμοποιείται στη διεθνή πρακτική για να προσδιορίσει μια εταιρία που είναι εγκατεστημένη σε φορολογικό παράδεισο, δηλαδή σε χώρα με χαμηλή φορολογία, που παρέχει φορολογικά κίνητρα.
Στην Ελλάδα δόθηκε για πρώτη φορά ο ορισμός της «εξωχώριας εταιρίας», με το άρθρο 5 του ν. 3092/2001, για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος, σύμφωνα με τον οποίο «εξωχώρια εταιρία» είναι η εταιρία εκείνη που έχει την έδρα της σε αλλοδαπή χώρα και με βάση τη νομοθεσία της οποίας δραστηριοποιείται αποκλειστικά σε άλλες χώρες και απολαμβάνει ιδιαίτερα ευνοϊκής φορολογικής μεταχείρισης.
Ορισμένα από τα πιο σημαντικά πλεονεκτήματα offshore εταιρίας είναι: η ταχύτητα και απλότητα της διαδικασίας σύστασής τους, το χαμηλό κόστος σύστασης και η λειτουργία τους, η ανωνυμία του μετόχου, το τραπεζικό απόρρητο.
Οι συνήθεις κατηγορίες δραστηριοτήτων των εταιριών αυτών είναι: η διακράτηση/διαχείριση χαρτοφυλακείου, η εκμετάλλευση δικαιωμάτων (IP boxes), ναυτιλιακές επιχειρήσεις, διαχείριση ακινήτων, επενδύσεις σε χρηματοοικονομικά προϊόντα κλπ.
Παραδείγματα λειτουργίας offshore εταιριών
- Εταιρίες χαρτοφυλακίου ή συμμετοχών (Holding companies)
Συνήθως οι δραστηριότητες ενός ομίλου εταιριών συγκεντρώνονται σε μια offshore εταιρία, η οποία είτε έχει υποκαταστήματα είτε κατέχει τις μετοχές των θυγατρικών εταιριών που δραστηριοποιούνται σε τρίτες χώρες. Η offshore εταιρία λειτουργεί ως εταιρεία εκκαθαριστής για τα κέρδη από δραστηριότητες στις τρίτες χώρες, για συσσώρευση κερδών, επανεπένδυση των κερδών και εν γένει φορολογικό σχεδιασμό δραστηριοτήτων, με ευχέρεια για αναβολή πληρωμής φόρου σε μερίσματα, αναβολή πληρωμής φόρου σε υπεραξίες (π.χ. υπεραξία από πώληση θυγατρικής), απουσία συναλλαγματικών ελέγχων.
- Εταιρίες αδειών – δικαιωμάτων (Licensing companies)
Μια επιχείρηση μπορεί να χρησιμοποιεί μια offshore εταιρία αδειών για να λειτουργεί ως χορηγός αδειών δικαιωμάτων σε μια αλλοδαπή θυγατρική εταιρία. Οι περιοδικές πληρωμές για το δικαίωμα χρήσης βιομηχανικής και πνευματικής ιδιοκτησίας (royalties) θεωρούνται έξοδα που μειώνουν την φορολογητέα ύλη των επιχειρήσεων. Με τον τρόπο αυτό επίσης μεταφέρονται κέρδη και συγκεντρώνονται κεφάλαια στην offshore εταιρία, δηλαδή σε χώρα με ευνοϊκή ή ακόμα και μηδενική φορολογία.
- Ναυτιλιακές εταιρίες (Shipping companies)
Κάποιες χώρες παρέχουν κίνητρα σε ναυτιλιακές εταιρίες, όπως για παράδειγμα επιτρέπουν σε μια μη μόνιμα εγκατεστημένη εταιρία να νηολογήσει πλοία, χρησιμοποιώντας τη σημαία της χώρας αυτής, με πολύ σύντομες διαδικασίες. Τα κέρδη που προκύπτουν από την εκμετάλλευση του πλοίου που έχει μια offshore εταιρία υποβάλλονται σε πολύ χαμηλή φορολογία στη χώρα αυτή.
- Εταιρίες διαχείρισης ακινήτων (Real Estate)
Ίσως η πιο διαδεδομένη χρήση των offshore εταιριών στην Ελλάδα τα τελευταία χρόνια είναι οι εταιρίες που διαχειρίζονται ακίνητα. Δεδομένου ότι η μίσθωση και ιδιόχρηση ακινήτων στην Ελλάδα από μόνα τους δεν δημιουργούν μόνιμη εγκατάσταση, δεν είναι εύκολο να διαπιστωθεί τυχόν φοροαποφυγή από τις εταιρίες αυτές. Κυρίως, όμως, σημαντική κρίνεται η ευκολία στη μεταβίβαση μετοχών μιας εταιρείας offshore σε σχέση με τις διατυπώσεις και τις επιβαρύνσεις που συνεπάγεται η μεταβίβαση ακινήτου.
Διατάξεις στο εσωτερικό φορολογικό δίκαιο που στοχεύουν στον περιορισμό της φοροαποφυγής μέσω offshore εταιριών
Ο όρος offshore εταιρία δεν αντιστοιχεί σε κάποιον ακριβή νομικό όρο, αλλά περιγράφει έναν «τύπο» εταιρίας που συναντάται στην διεθνή πρακτική με συγκεκριμένα χαρακτηριστικά. Ένα από αυτά είναι το πολύ ευνοϊκό φορολογικό περιβάλλον της χώρας της έδρας (φορολογικός παράδεισος). Ωστόσο, η εγκατάσταση μιας εταιρίας σε τέτοια κράτη δεν σημαίνει άνευ ετέρου ότι επρόκειτο για offshore εταιρία.
Ειδικά για την φορολογία εισοδήματος, στο άρθρο 65 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Ν.4172/2013, εφεξής «ΚΦΕ») και στις κατ’ εξουσιοδότηση Υπουργικές Αποφάσεις, προσδιορίζονται ποια κράτη θεωρούνται «μη συνεργάσιμα» και ποια κράτη εκείνα με «προνομιακό φορολογικό καθεστώς», όπως αναλύονται κατωτέρω.
«Μη συνεργάσιμα κράτη» είναι εκείνα που δεν είναι κράτη – μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης και έχουν χαρακτηριστεί από τον ΟΟΣΑ ότι η κατάστασή τους είναι σε μεγάλο βαθμό συμμορφούμενη, και τα οποία:
- δεν έχουν συνάψει και δεν εφαρμόζουν με την Ελλάδα σύμβαση διοικητικής συνδρομής στο φορολογικό τομέα ή δεν έχουν υπογράψει την Κοινή Σύμβαση Συμβουλίου της Ευρώπης – ΟΟΣΑ για αμοιβαία διοικητική συνδρομή σε φορολογικά θέματα και
- δεν έχουν δεσμευθεί για αυτόματη ανταλλαγή χρηματοοικονομικών πληροφοριών με έναρξη το έτος 2018, το αργότερο.
Από την άλλη πλευρά το φυσικό / νομικό πρόσωπο θεωρείται ότι υπόκειται σε «προνομιακό φορολογικό καθεστώς» σε κράτος εκτός της Ελλάδας, όταν η φορολογική κατοικία του βρίσκεται σε οποιοδήποτε κράτος, ακόμη και σε κράτος – μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης, εάν σε αυτό το κράτος:
- δεν υπόκειται σε φορολογία ή, εάν υπόκειται, δεν φορολογείται εν τοις πράγμασι, ή
- υπόκειται σε φόρο επί των κερδών/των εισοδημάτων/του κεφαλαίου, του οποίου ο συντελεστής είναι ίσος ή κατώτερος από το 60% του συντελεστή φορολογίας νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, ο οποίος θα οφειλόταν σύμφωνα με τις διατάξεις της ελληνικής φορολογικής νομοθεσίας, εάν ήταν φορολογικός κάτοικος ή διατηρούσε μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα.
Συνακόλουθα, τα ως άνω κράτη, όπως προσδιορίζονται κάθε χρόνο από τις οικείες Υπουργικές Αποφάσεις, θεωρούνται για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος μη συνεργάσιμα ή με ευνοϊκό φορολογικό καθεστώς.
Οι offshore εταιρίες έχουν την έδρα τους σε τρίτη χώρα, εκτός Ελλάδας και συνήθως εκτός ΕΕ, ωστόσο θα πρέπει να δίνεται προσοχή στον προσδιορισμό της φορολογικής κατοικίας του νομικού προσώπου που προβλέπεται στο άρθρο 4 παρ. 3 του ΚΦΕ. Καταρχήν προβλέπεται ότι η φορολογική κατοικία του νομικού προσώπου προσδιορίζεται είτε αν συστήθηκε στην Ελλάδα είτε αν έχει την καταστατική έδρα στην Ελλάδα. Ωστόσο μπορεί να προσδιοριστεί και από το γεγονός αν ο τόπος άσκησης της πραγματικής διοίκησης (place of effective management) βρίσκεται στην Ελλάδα.
Ο «τόπος άσκησης πραγματικής διοίκησης» είναι στην Ελλάδα με βάση τα πραγματικά περιστατικά και τις συνθήκες λαμβάνοντας υπόψη ιδίως τα εξής:
α) τον τόπο άσκησης καθημερινής διοίκησης,
β) τον τόπο λήψης στρατηγικών αποφάσεων,
γ) τον τόπο ετήσιας γενικής συνέλευσης των μετόχων ή εταίρων,
δ) τον τόπο τήρησης βιβλίων και στοιχείων,
ε) τον τόπο συνεδριάσεων του διοικητικού συμβουλίου ή όποιου άλλου εκτελεστικού οργάνου διοίκησης,
στ) την κατοικία των μελών του διοικητικού συμβουλίου ή όποιου άλλου εκτελεστικού οργάνου διοίκησης. Σε συνδυασμό με τη συνδρομή των παραπάνω περιστατικών και συνθηκών είναι δυνατόν να συνεκτιμάται και η κατοικία της πλειοψηφίας των μετόχων ή εταίρων.
Συνακόλουθα, μια offshore εταιρία, που έχει συσταθεί σε μια χώρα με ευνοϊκό φορολογικό καθεστώς, μπορεί να θεωρηθεί υπό τις παραπάνω προϋποθέσεις (πχ διότι διαπιστώνεται ότι η καθημερινή διοίκηση γίνεται στην Ελλάδα, ή η Ελλάδα είναι ο βασικός τόπος λήψης αποφάσεων), ότι έχει ως τόπο πραγματικής διοίκησης την Ελλάδα και άρα φορολογική κατοικία στην Ελλάδα. Στην περίπτωση αυτή, ως νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας φορολογείται στην Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημά του.
Στον ΚΦΕ, έχουν ενσωματωθεί κάποιες διατάξεις που αποτρέπουν την φοροαποφυγή μέσω offshore εταιριών. Μία από αυτές είναι η πρόβλεψη για τις δαπάνες προς offshore εταιρίες που καταρχήν δεν εκπίπτουν ως επιχειρηματικές δαπάνες, σύμφωνα με το άρθρο 23 περ. ιγ του ΚΦΕ. Πιο συγκεκριμένα, δεν εκπίπτουν, μεταξύ άλλων, οι δαπάνες που καταβάλλονται προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος μη συνεργάσιμο ή που υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 65 του Κ.Φ.Ε., εκτός εάν ο φορολογούμενος αποδείξει ότι οι δαπάνες αυτές αφορούν πραγματικές και συνήθεις συναλλαγές και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών ή εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό τη φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή.
Δεδομένου ότι οι offshore εταιρίες αποτελούν διεθνή πρακτική, ο ΟΟΣΑ και η ΕΕ έχουν εισάγει κανόνες με σκοπό την αποκάλυψη των φορολογητέων εισοδημάτων τους. Ένας ειδικός αντικαταχρηστικός κανόνας είναι οι ελεγχόμενες αλλοδαπές εταιρίες (CFC rules) και η φορολόγησή τους στην Ελλάδα. Οι εταιρίες που συστήνονται και λειτουργούν σε κράτος με ευνοϊκό φορολογικό καθεστώς και διατηρούν στην Ελλάδα μια θυγατρική εταιρία, θα πρέπει να έχoυν υπόψη τους τον ειδικό αντικαταχρηστικό κανόνα του άρθρου 66 ΚΦΕ, που εισήχθη ειδικά για την αποτροπή της φοροαποφυγής των εγχώριων εταιρειών μέσω της μεταφοράς των εσόδων τους σε θυγατρικές που βρίσκονται σε χώρες με χαμηλή φορολογία.
Επειδή μια από τις βασικές χρήσεις των offshore εταιριών στην Ελλάδα ήταν η ιδιοκτησία ακινήτων, ο Έλληνας νομοθέτης εισήγαγε τον Ειδικό Φόρο Ακινήτων (ν. 3091/2002) προκειμένου να αντιμετωπίσει ζητήματα φοροαποφυγής με την χρήση offshore εταιρειών. Οι διατάξεις αυτές, σύμφωνα άλλωστε και με την οικεία αιτιολογική έκθεση, αποσκοπούν στη δημιουργία αντικινήτρων και στην πάταξη της φοροαποφυγής, που παρατηρείται σε ακίνητα τα οποία ανήκουν σε εξωχώριες εταιρίες. Η μυστικότητα του ιδιοκτησιακού καθεστώτος των εταιριών αυτών που δραστηριοποιούνται στην εκμετάλλευση ακινήτων και ιδρύονται σε φορολογικούς παραδείσους, παρέχει τη δυνατότητα στους πραγματικούς κυρίους των ακινήτων να παραμένουν ανώνυμοι και να αποφεύγουν την πληρωμή του φόρου σχετικά με τα ακίνητα αυτά.
Γι’ αυτό και με τον ν. 3091/2002, προβλέπεται ότι νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες που έχουν εμπράγματα δικαιώματα πλήρους ή ψιλής κυριότητας ή επικαρπίας σε ακίνητα τα οποία βρίσκονται στην Ελλάδα, καταβάλλουν ειδικό ετήσιο φόρο 15% επί της αξίας αυτών.
Ωστόσο, προβλέπονται εξαιρέσεις για ορισμένες κατηγορίες ακινήτων, ανεξάρτητα από την χώρα που έχουν την έδρα τους:
α) Εταιρείες των οποίων οι μετοχές βρίσκονται σε διαπραγμάτευση ρυθμιζόμενη αγορά
β) Εταιρείες οι οποίες ασκούν εμπορική δραστηριότητα στην Ελλάδα, εφόσον κατά το οικείο οικονομικό έτος τα ακαθάριστα έσοδα από τη δραστηριότητα αυτή είναι μεγαλύτερα των ακαθάριστων εσόδων από ακίνητα.
γ) Ναυτιλιακές επιχειρήσεις που έχουν εγκαταστήσει γραφεία στην Ελλάδα σύμφωνα με τις διατάξεις του α.ν. 89/1967, όπως συμπληρώθηκε με τον ν. 27/1975 και ισχύει και πλοιοκτήτριες εμπορικών πλοίων για τα ακίνητα που ιδιοχρησιμοποιούν στην Ελλάδα για την κάλυψη των λειτουργικών τους αναγκών.
δ) Εταιρείες των οποίων το μετοχικό κεφάλαιο ανήκει κατά πλειοψηφία στο Ελληνικό Δημόσιο ή σε νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου ή εταιρείες των οποίων η πλειοψηφία των μελών του Διοικητικού Συμβουλίου διορίζεται από το Ελληνικό Δημόσιο ή από νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου.
Εξαιρούνται επίσης, μεταξύ άλλων, τα κατωτέρω νομικά πρόσωπα, εφόσον έχουν την έδρα τους στη Ελλάδα ή σε χώρα της ΕΕ:
- εταιρείες που έχουν ονομαστικές μετοχές (ή μερίδια) μέχρι φυσικού προσώπου ή που δηλώνουν τα φυσικά πρόσωπα που τις κατέχουν και με την προϋπόθεση ότι τα φυσικά πρόσωπα έχουν αριθμό φορολογικού μητρώου στην Ελλάδα.
- διαχειριστές οργανισμών εναλλακτικών επενδύσεων (Δ.Ο.Ε.Ε.), οργανισμοί εναλλακτικών επενδύσεων (Ο.Ε.Ε.) τους οποίους διαχειρίζονται Δ.Ο.Ε.Ε., εταιρείες διαχείρισης οργανισμών συλλογικών επενδύσεων, Ο.Σ.Ε.Κ.Α..
Σε διεθνές επίπεδο, η Ευρωπαϊκή Επιτροπή δημοσίευσε την Οδηγία ATAD 3, η οποία έχει ως στόχο να αποθαρρύνεται η χρήση εικονικών οντοτήτων (shell companies) εντός ΕΕ για σκοπούς φοροαποφυγής. Πιο συγκεκριμένα, η Οδηγία προσπαθεί να αντιμετωπίσει την κατάχρηση των εταιρειών-κελύφων (όπως είναι offshore εταιρίες) ως μέσων μεταφοράς για να επωφεληθούν από τις απαλλαγές από την παρακράτηση φόρου στην πηγή βάσει της οδηγίας για τις μητρικές-θυγατρικές εταιρείες και της οδηγίας για τους τόκους, καθώς και βάσει ΣΑΔΦ.
Για το σκοπό αυτό, η ATAD 3 εισάγει ένα τεστ της ελάχιστης οικονομικής υπόστασης (minimum economic substance) καθώς και απαιτήσεις υποβολής εκθέσεων για τις εταιρείες που είναι φορολογικοί κάτοικοι της ΕΕ, ενώ βελτιώνει την ανταλλαγή πληροφοριών μεταξύ των εθνικών φορολογικών διοικήσεων. Η ATAD 3 θεσπίζει μια διαδικασία 7 σταδίων, μέσα από την οποία θα διαπιστώνεται κατά πόσο μια εταιρεία πληροί τα κριτήρια της ελάχιστης οικονομικής υπόστασης (minimum economic substance).
* Οι πληροφορίες είναι ακριβείς με βάση τα δεδομένα που είναι γνωστά στον συγγραφεά κατά τον χρόνο σύνταξης του άρθρου. Δεν έχουμε υποχρέωση να επικαιροποιούμε τα αναρτημένα άρθρα. Η δικηγορική μας εταρεία δεν αναλαμβάνει ευθύνη έναντι οποιουδήποτε τρίτου που δεν είναι πελάτης και δεν έχει υπογράψει τους όρους συνεργασίας μας.